¿Es posible volver a sancionar?

El “segundo tiro” sancionador y los límites del ius puniendi tributario

Se observa cada vez más una tendencia inquietante: algunos órganos de recaudación intentan reimponer sanciones sobre hechos que ya fueron anulados por una resolución firme, o incluso sancionar sin cuota, es decir, sin que exista una deuda tributaria viva que sirva de base al castigo.
La cuestión es tan provocadora como relevante: ¿puede el Estado sancionar sin deuda?

1. El contexto: el segundo tiro sancionador

El fenómeno, bautizado en la doctrina como el “segundo tiro sancionador”, aparece típicamente cuando una sanción o derivación de responsabilidad —por ejemplo, la del artículo 43.1.h LGT, aplicable a administradores de sociedades cesadas— es anulada por el TEAR o el TEAC.

El tribunal puede hacerlo por defectos formales, falta de motivación o ausencia de prueba de culpabilidad.

La Administración, en lugar de aceptar el fallo, intenta “rehacer” el expediente, dictando un nuevo acto sancionador sobre los mismos hechos, bajo la excusa de que no ha prescrito la potestad sancionadora.

Pero aquí la ley es inequívoca.

El artículo 212.1 LGT dispone que la anulación de un acto sancionador “implicará la extinción de la sanción, salvo que la resolución anulatoria declare la posibilidad de retroacción de actuaciones”.

Si el tribunal no ordena esa retroacción —y lo habitual es que no lo haga cuando la nulidad afecta al fondo—, la sanción desaparece para siempre.
La Administración ya no puede “disparar de nuevo”.

2. El vínculo indisoluble entre sanción y cuota

Sancionar sin cuota es, sencillamente, sancionar sin infracción.
El régimen sancionador tributario no flota en el aire: se asienta sobre la existencia de una obligación tributaria incumplida.

Así lo exige el artículo 183.1 LGT, que define la infracción como “acción u omisión dolosa o culposa tipificada y sancionada como tal”.
Las infracciones de los artículos 191 a 197 LGT —dejar de ingresar, obtener devoluciones indebidas, etc.— presuponen siempre una cuota tributaria.

Por tanto, si la liquidación fue anulada o nunca se dictó, no existe hecho imponible sancionable.

Lo recordó la STS de 6 de julio de 2017 (ECLI:ES:TS:2017:2534):

“La sanción tributaria exige la existencia previa y cierta de una obligación tributaria incumplida. La inexistencia de liquidación firme impide la subsistencia de la sanción.”

Y más recientemente, la STS 4248/2025, de 1 de octubre, lo ha dicho sin rodeos:

“No cabe sanción autónoma desvinculada del acto de liquidación o de un hecho imponible probado; hacerlo vulnera el principio de tipicidad del artículo 25 CE.”

De modo que cuando la Administración intenta sancionar “solo la infracción” tras haber anulado o renunciado a la cuota, el acto carece de base fáctica y jurídica.

No hay deuda, no hay infracción, no hay sanción posible.

3. La culpabilidad, eje del sistema sancionador

A ello se suma el principio de culpabilidad, que impide sancionar sin dolo o culpa del infractor.

El artículo 183.1 LGT, junto con la doctrina constitucional (STC 164/2005, STC 77/2019), prohíbe toda forma de responsabilidad objetiva.
En el caso de los responsables subsidiarios del artículo 43.1.h LGT, la prueba de la culpabilidad debe ser concreta: la Administración debe demostrar que el administrador no hizo lo necesario para evitar el impago o adoptó medidas que lo provocaron.

La STS de 22 de octubre de 2020 (ECLI:ES:TS:2020:3450) recuerda que “la mera condición de administrador no basta para derivar responsabilidad”, y la STS de 16 de diciembre de 2021 (ECLI:ES:TS:2021:4560) insiste en que debe motivarse “el comportamiento negligente o doloso que generó el impago”.
Si esa motivación faltó en la primera sanción —y fue precisamente por eso anulada—, intentar sancionar de nuevo no es subsanar un defecto formal, sino reabrir el juicio de culpabilidad, lo que el Derecho prohíbe tajantemente.

4. Non bis in idem y cosa juzgada administrativa

El principio non bis in idem —no sancionar dos veces por los mismos hechos— es una garantía esencial del artículo 25 CE y del artículo 50 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea.
El Tribunal Constitucional (STC 2/2003) y el TJUE (asuntos Åkerberg Fransson, Menci y Orsi) han consolidado su aplicación al ámbito tributario.

En el plano interno, la STS 3259/2025, de 1 de julio, fue contundente:

“El ius puniendi se agota con el primer ejercicio de la potestad sancionadora; su reiteración, incluso con argumentos nuevos, constituye vulneración del non bis in idem y de la seguridad jurídica.”

Además, el artículo 213.2 LGT atribuye efectos de cosa juzgada a las resoluciones firmes de los tribunales económico-administrativos.
Por tanto, una vez anulada la sanción y ejecutada la devolución, el expediente queda cerrado para siempre.

La Administración no puede, ni siquiera bajo otra forma, “volver a intentar” sancionar.

5. Seguridad jurídica, confianza legítima y responsabilidad patrimonial

La reiteración sancionadora vulnera no solo principios técnicos, sino valores estructurales del Estado de Derecho.

El artículo 9.3 CE garantiza la seguridad jurídica y la confianza legítima: el contribuyente tiene derecho a confiar en que una resolución firme —especialmente una que ordena devolver dinero— pone fin al conflicto.

Cuando la Administración ignora esa firmeza y dicta un nuevo acto, incurre en lo que la jurisprudencia ha llamado “abuso del poder sancionador”, es decir, un ejercicio del poder más allá de su finalidad legítima.
La STS de 14 de marzo de 2022 (ECLI:ES:TS:2022:926) lo resume así:

“La seguridad jurídica exige el cierre definitivo del debate sancionador una vez resuelto; su reapertura vulnera la confianza legítima del ciudadano.”

En esos casos, el afectado puede reclamar responsabilidad patrimonial del Estado (art. 32 de la Ley 40/2015), por los daños económicos y morales sufridos a causa de la reiteración ilícita del expediente.

6. Conclusión: un solo disparo

Volver a sancionar sin cuota no es solo improcedente; es jurídicamente imposible.
Una vez que la resolución firme ha declarado extinguida la sanción y la deuda ha sido devuelta, el poder sancionador del Estado se ha agotado.
Reiniciarlo equivale a sancionar dos veces por los mismos hechos, a desconocer la cosa juzgada y a vaciar de contenido los principios de legalidad y seguridad jurídica.

En el derecho tributario, como en la lógica penal, el Estado solo tiene derecho a un disparo.

Si falla, no puede volver a apretar el gatillo.

La sanción sin cuota es un acto huérfano, y el “segundo tiro” sancionador, una infracción del propio Estado contra su orden jurídico.